Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «Существенность в стандартах МСФО и финансовой отчетности». Если у Вас нет времени на чтение или статья не полностью решает Вашу проблему, можете получить онлайн консультацию квалифицированного юриста в форме ниже.
Аудиторское заключение во многом зависит от личной уверенности аудитора в том, содержатся ли в финансовой отчетности организации существенные искажения. Для качественной работы аудитору важно понимать, какие искажения, неточности и ошибки имеют характер существенных, а какие не имеют.Значительную роль играет субъективное восприятие аудитора, его уровень профессионализма: понимание специфических моментов работы фирмы; учет уровня ответственности пользователей отчетности при принятии решений и последствий этих решений.
Существенность: количественные критерии.
Отправной точкой для анализа количественных характеристик существенности, как правило, является определенная доля чистой прибыли или другой крупный финансовый показатель деятельности.
См. также:
CFA — Как анализировать отчет о прибылях и убытках?
5% чистой прибыли от продолжающейся деятельности или 2-3% операционной прибыли (или другого показателя операционной рентабельности) являются общим базовым порогом существенности для многих компаний и их аудиторов, но эти пороговые значения могут сильно отличаться.
Даже если аудиторская фирма придерживается определенного порога в своей методике аудита, он может быть изменен для конкретной компании, особенно когда компания убыточна или находится вблизи точки безубыточности.
Несомненно, что компании следует выработать свой собственный количественный порог в качестве отправной точки при оценке существенности. Если это возможно, собственный порог должен быть согласован с оценкой существенности аудиторов компании.
Различные уровни существенности могут быть определены для различных статей отчетности, влияющих на прибыли и убытки, реклассификацию или агрегацию баланса, а также на раскрытия информации.
IAS 1 требует отдельной и совокупной оценки существенности статей отчетности. То есть, несущественная статья может стать существенной, в совокупности с отдельными несущественными статьями.
Поэтому важно следить за любыми неисправленными искажениями, выявленными в течение отчетного периода, чтобы иметь возможность оценить их совокупную существенность. С другой стороны, существенное искажение не может быть компенсировано другими существенными искажениями (например, одновременным завышением и выручки и расходов).
Совокупное воздействие несущественных искажений за предыдущие годы может стать существенным в определенный момент.
Например, ошибочно не признанные обязательства и расходы на $100 в год в течение последних 10 лет, приводит к занижению обязательств на $1,000.
Хотя искажение на $100 в рамках отдельного года может считаться несущественным, занижение обязательств на $1,000 на отчетную дату может быть существенным пропуском информации.
В этом случае, компания не может признать $1,000 обязательств и расходов в текущем периоде, так как это будет существенным искажением текущих финансовых результатов. Поэтому компания должна сделать ретроспективное исправление ошибок, даже если эти ошибки не были существенными в отдельно взятом предыдущем периоде.
Как исправить существенные ошибки
В зависимости от того, когда бухгалтер обнаружил существенную ошибку, порядок ее исправления будет варьироваться:
| Принцип исправления | Момент обнаружения | Порядок исправления | пункт ПБУ 22/2010 |
| В учете | В году совершения – выявлена до окончания года | Исправляется записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в том месяце отчетного года, в котором выявлена ошибка | 5 |
| Ошибка отчетного года – выявлена после окончания этого года, но до даты подписания бухгалтерской отчетности за этот год* | Исправляется записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета за декабрь отчетного года | 6 | |
| В учете и отчетности за год совершения ошибки | Ошибка предшествующего отчетного года — выявлена после даты подписания бухгалтерской отчетности за этот год, но до даты представления отчетности собственникам | Исправляется записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета за декабрь отчетного года.
Если отчетность была представлена кому-либо до исправления ошибки, она заменяется на исправленную. |
7 |
| Ошибка предшествующего отчетного года — выявлена после представления бухгалтерской отчетности за этот год собственникам, но до даты утверждения ими | Исправляется записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета за декабрь отчетного года.
В исправленной отчетности раскрывается информация о том, что она заменяет первоначально представленную бухгалтерскую отчетность, а также об основаниях составления исправленной отчетности. Исправленная бухгалтерская отчетность представляется во все адреса, в которые была представлена первоначальная. |
8 | |
| В учете и отчетности за год выявления ошибки | Ошибка предшествующего отчетного года – выявлена после утверждения бухгалтерской отчетности за этот год | Исправляется:
Ретроспективный пересчет производится в отношении показателей начиная с того отчетного периода, в котором была допущена ошибка **. Утвержденная бухгалтерская отчетность за предшествующие отчетные периоды не подлежит исправлению и повторному представлению пользователям |
9, 10 |
* Бухгалтерская отчетность считается составленной после подписания ее руководителем экономического субъекта (п. 8 ст. 13 Федерального закона N 402-ФЗ).
** В случае если существенная ошибка была допущена до начала самого раннего из представленных в бухгалтерской отчетности за текущий отчетный год предшествующих отчетных периодов, корректировке подлежат вступительные сальдо по соответствующим статьям активов, обязательств и капитала на начало самого раннего из представленных отчетных периодов (п. 11 ПБУ 22/2010).
В случае если определить влияние существенной ошибки на один или более предшествующих отчетных периодов, представленных в бухгалтерской отчетности, невозможно, организация должна скорректировать вступительное сальдо по соответствующим статьям активов, обязательств и капитала на начало самого раннего из периодов, пересчет за который возможен (п. 12 ПБУ 22/2010).
Особенности исправления ошибок
Все обнаруженные неточности, согласно пункту 4 ПБУ, нужно откорректировать. Аналогично исправляются сведения, неправильно отраженные из-за допущенной ранее ошибки. Корректировки должны вносится с подтверждением в виде первичной документации. Потребуется также сформировать бухгалтерские справки. В данных бумагах нужно указать обоснование коррекций. То есть, указывается, что была допущена ошибка.
После того как была обнаружена неточность, следует выполнить соответствующие исправления. В этом помогут следующие данные:
- Неточность допущена в предыдущем периоде. Отчетность пока не утверждена. Ошибка признана несущественной. В этом случае корректировки вносятся за декабрь предыдущего года. Отчетность нужно переписать полностью. Обоснование: пункт 6 ПБУ.
- Неточность была допущена в предыдущем периоде, выявлена в текущем году. Признана существенной. Отчетность за период, в котором есть ошибка, создана, проставлены подписи. Однако документ пока не был передан лицам, не относящимся к самому предприятию. Можно выделить две стадии исправления: коррекция неточностей за декабрь предыдущего года, создание новой отчетности со всеми исправлениями, проставление необходимых подписей. Обоснование: пункт 7 ПБУ.
- Все данные аналогичны предыдущему случаю. Отличие – отчетность создана, подписана и предоставлена внешним лицам. Однако пока документ не утвержден. Коррекция проводится в декабре предыдущего периода. Отчетность требуется создать заново. Документ заверяется руководителем предприятия, после чего предоставляется внешним лицам. Обоснование: пункт 8 ПБУ.
- Данные аналогичны предыдущему случаю с отличием в том, что документ уже был утвержден. Коррекция проводится в том году, когда неточности были обнаружены. Вносить исправления в отчетность предыдущего года не требуются. Все коррекции фиксируются в отчетности текущего периода. В отчетность вносятся пояснения. В частности, фиксируется специфика исправленной неточности, суммы корректировок по каждой ошибке. Обоснование: пункт 10 и 15 ПБУ.
- Была обнаружена неточность за любой из предыдущих периодов. Исправления нужно вносить в периоде, когда неточность была обнаружена. Изменять корректировки в отчетность за предыдущий год не нужно. Не требуется также подавать данные об исправлениях. Обоснование: пункт 14 ПБУ.
Изменение неправильно указанной информации зависит от специфики ошибки: время обнаружения, существенность.
Учетная политика для целей бухгалтерского учета
- Обязательные требования к формированию учетной политики. Принципы и правила создания, порядок разработки и утверждения учетной политики.
- В каких случаях применяются положения МСФО
-
Кто имеет право на применение упрощенной системы учета. Варианты применения упрощенной системы учета в части:
- основных средств
- нематериальных активов
- запасов
- иных активов.
- Положение о внутреннем контролев соответствии с требованиями закона «О бухгалтерском учете»
- Структура учетной политики. Рабочий план счетов.
-
Организация документооборота предприятия.
- ФСБУ 27/2021 «Документы и документооборот в бухгалтерском учете»
- Утверждение форм первичных учетных документов и учетных регистров.
- Документооборот. План (график) документооборота.
- Порядок хранения документов и регламентация доступа к ним.
- Критерий существенности –понятие, порядок оценки.
-
Порядок проведения инвентаризации
Обязательное и добровольное изменение учетной политики(порядок и отражение результатов в бухгалтерском учете и отчетности); дополнение учетной политики (порядок и оформление).- лимит списания (ОС стоимостью, не превышающей лимит, списываются на расходы периода);
- порядок формирования стоимости инвентарного объекта при упрощенном учете;
- порядок формирования оценочного значения, связанного с будущей утилизацией;
- способ оценки – по первоначальной или по перецененной стоимости;
- методика переоценки ОС (выбирается порядок определения справедливой стоимости и методика отражения переоценки);
- способ списания добавочного капитала при переоценке (на момент ликвидации или ежемесячный);
- сроки полезного использования – порядок формирования и ежегодного пересмотра;
- порядок формирования ликвидационной стоимости;
- способы начисления амортизации;
- порядок проведения обесценения.
-
Нематериальные активы
- порядок формирования стоимости объекта (при упрощенном учете затраты списываются на расходы периода);
- способ оценки – по первоначальной или по перецененной стоимости;
- сроки полезного использования – порядок формирования и пересмотра;
- способы начисления амортизации;
- порядок проведения обесценения в случае проверки на обесценение
-
Запасы
- микропредприятие может отказаться от применения ФСБУ 5/2019
- организация может не применять ФСБУ 5/2019 в отношении запасов, предназначенных для управленческих нужд;
- формирование первоначальной стоимости запасов — порядок формирования прямых и косвенных затрат, база распределения косвенных затрат;
- порядок формирования незавершенного производства и готовой продукции, методы калькулирования;
- порядок формирования оценки после признания (в частности, методика определения чистой стоимости продажи) и отражение обесценения;
- для организаций розничной торговли – учет торговой наценки;
- способ списания запасов (по средней, ФИФО, по стоимости единицы);
- метод учета затрат на транспортировку товаров,
- оценка неотфактурованных поставок,
- учет технологических потерь.
-
Финансовые вложения
- способ списания финансовых вложений;
- способ отнесения затрат на приобретение в случае несущественности величины таких затрат;
- формирование методики расчета резерва под обесценение финансовых вложений
- Учет в организациях, которые вправе применять упрощенные способы ведения бухгалтерского учета.
-
Учет расходов по займам и кредитам
- порядок отнесения актива к инвестиционному
- порядок списания дополнительных расходов, связанных с привлечением заемных средств
-
Признание оценочного обязательства и оценочные резервы
- оценочные обязательства в бухгалтерском учете (отпуска, премия по итогам года, гарантийный ремонт)
- резервы под вмененные обязательства в бухгалтерском учете – право или обязанность предприятия?
- Резервы по сомнительным долгам– порядок создания и списания (основания, периодичность, критерии сомнительного долга).
-
ПБУ 18/02 Выбор одного из двух способов:
- путем уменьшения прибыли до налогообложения на величину расхода по налогу на прибыль (балансовый способ)
- путем уменьшения прибыли до налогообложения на величину условного расхода, скорректированную на суммы ПНР, увеличения ОНА и ОНО отчетного периода (способ отсрочки).
Учетная политика для целей налогового учета
Учетная политика для целей налогообложения НДС
- принцип нумерации счетов-фактур (для филиалов, для авансов)
- право подписания счетов-фактур;
- возможность подписания разных экземпляров счетов-фактур разными лицами
- порядок ведения раздельного учета (в том числе при принятии к учету ОС и НМА, используемых для облагаемых и необлагаемых операций)
Учетная политика для целей налогообложения налогом на прибыль
- Амортизируемое имущество
- способы начисления амортизации
- повышающие коэффициенты
- амортизационная премия
- Материальные расходы
- способ списания материалов
- списание имущества в течение нескольких периодов
- порядок расчета стоимости товаров и издержек обращения
- Учет затрат на производство
- учет прямых и косвенных расходов
- оценка незавершенного производства
- Списание ценных бумаг. Выбор метода списания на расходы стоимости выбывших ценных бумаг
- Резервы в налоговом учете
- резерв по сомнительным долгам
- резерв на ремонт амортизируемого имущества
- резерв на гарантийный ремонт
- резерв на отпуска и резерв для выплат вознаграждений на выслугу лет
- Метод признания доходов и расходов
- Доходы от некоторых видов деятельности могут быть признаны как доходы от реализации, так и внереализационными доходами
- Распределение доходов и расходов, признаваемых в течение нескольких периодов
- Обособленные подразделения
- Расчет авансовых платежей исходя из среднесписочной численности работников или расходов на оплату труда
- Порядок исчисления авансовых платежей
- Налогоплательщики имеют право перейти на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли
- Утверждение налоговых регистров
Как вносить исправления в учет
| Период обнаружения ошибки | Исправление | |
| существенной ошибки | несущественной ошибки | |
| До 31 декабря отчетного года включительно | В месяце обнаружения | |
| После окончания отчетного года, но до даты подписания отчетности руководителем | 31 декабря отчетного года | |
| После подписания отчетности руководителем, но до ее представления участникам общества | 31 декабря отчетного года Если отчетность была представлена иным пользователям (например, в ИФНС), то она подлежит замене |
В месяце обнаружения — если ошибка затронула финансовый результат, корректировка отражается на счете 91 «Прочие доходы и расходы» |
| После представления отчетности участникам, но до ее утверждения ими | 31 декабря отчетного года Пользователям направляется пересмотренная отчетность с информацией о замене первоначальной отчетности и с обоснованиями ее пересмотра |
|
| После утверждения отчетности участниками | В квартале обнаружения — результаты корректировки отражаются на счете 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» | В месяце обнаружения — результат корректировки отражается на счете 91 |
Критерии существенности в учетной политике
Елена Винн
Критерии существенности в бухучете не регламентируется законодательно, их нужно разработать самостоятельно и отразить в учетной политике.
ОСНОВНЫЕ СРЕДСТВА
Если объект состоит из нескольких частей, сроки полезного использования которых существенно отличаются, то каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект (п. 6 ПБУ 6/01).
В учетной политике нужно установить насколько существенно должны отличаться сроки полезного использования, чтобы учитывать объекты отдельно.
ИНВЕСТИЦИОННЫЕ АКТИВЫ
Критерии существенности требуются для учета незавершенного строительства (производства) в качестве инвестиционного актива, в п. 7 ПБУ 15/2008 есть понятия «длительное время» и «существенные расходы».
Если объект признан инвестиционным активом, то проценты по кредитам (займам) на него будут учитываться в его стоимости.
ФИНАНСОВЫЕ ВЛОЖЕНИЯ
Если расходы на приобретение ценных бумаг являются существенными, то их нельзя учитывать в составе прочих расходов (п. 11 ПБУ 19/02).
Также критерий существенности нужен для выявления признаков обесценения фин.вложений.
ИСПРАВЛЕНИЕ ОШИБОК В БУХУЧЕТЕ И ОТЧЕТНОСТИ
Пункт 3 ПБУ 22/2010 содержит понятие «существенной ошибки».
При ее определении следует исходить не только из ее величины (суммы, % от статьи баланса), но и характера статьи бухотчетности, в которой она допущена, т.е. нужно также определить «качественный» критерий.
Также принимаем во внимание ст. 15.11 КоАП, где под грубым нарушение бухучета признается искажение не менее чем на 10%.
Выявленные существенные ошибки прошлых периодов (после утверждения бухотчетности) исправляются в бухгалтерской отчетности ретроспективно (п.
Подходы к применению существенности на практике, основные этапы
Правильное определение уровня существенности — это одна из основных проблем аудиторской деятельности, с которой постоянно сталкиваются даже опытные аудиторы. Единых (универсальных) подходов для каждой аудиторской фирмы не существует. Ниже представлен один из подходов к определению уровня существенности.
Схема-последовательность применения критериев существенности (упрощенная). Рассмотрим основные этапы существенности в аудите.
При планировании аудита
Шаг 1. Предварительное суждение о существенности.
В ходе проведения проверки и оценки ее результатов
Шаг 2. Оценка общей погрешности в сегменте.
Шаг 3. Оценка суммарной погрешности по всем сегментам (статьям баланса).
Шаг 4. Сравнение суммарной оценки с предварительным суждением о существенности.
Как производится расчет уровня существенности
Исходные данные для расчета уровня существенности группируются следующим образом, представленным в примере.
Исходные данные, тыс. рублей
Наименование базового показателя
Предыдущий год (на начало года)
Отчетный год (на конец года)
Среднее значение базового показателя
Прибыль до налогообложения
Таблица 1. Исходные данные для расчета уровня существенности
Для проведения расчета используются показатели текущего периода или усредненные показатели за текущий и предшествующий период. В этом примере будут использоваться усредненные.
В нашем случае совокупность с близкими значениями образуют показатели выручки от продаж, суммы активов и капитала/резервов. Они являются числами близкого порядка, к тому же находятся в пределах одного знака старшего порядка.
Определение уровня существенности выглядит следующим образом:
Наименование базового показателя
Среднее значение базового показателя, тыс. руб.
Критерий, %
Значение, применяемое для нахождения уровня существенности, тыс. руб.
Прибыль до налогообложения
Таблица 2. Расчет уровня существенности
Полученный уровень существенности применяют относительно всей бухгалтерской отчетности. В то же время аудитор может рассматривать существенность отдельных частей отчетности.
Какой количественный критерий выбрать
На практике компании часто устанавливают критерий существенности ошибки в размере 5%. Это вполне оправданно, так как именно такой лимит определен в ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99 для раздельного отражения тех или иных видов доходов и расходов по статьям отчета.
Однако это необязательно. Можно установить любой другой лимит, как меньше, так и больше 5%.
Меньший – пожалуйста. Ни ограничений, ни рисков нет.
Но если вы собираетесь установить лимит существенности ошибки больше 5%, будьте осторожны.
Не делайте его больше 10%. За искажение показателей отчетности более чем на 10% установлен штраф по статье 15.11 КоАП РФ в сумме до 20 000 рублей. При повторном нарушении виновного дисквалифицируют на срок до 2 лет.
Читайте в бераторе «Практическая энциклопедия бухгалтера»
электронное издание
100 БУХГАЛТЕРСКИХ ВОПРОСОВ И ОТВЕТОВ ЭКСПЕРТОВ
Полезное издание с вопросами ваших коллег и подробными ответами
наших экспертов. Не совершайте чужих ошибок в своей работе!
Свежий выпуск издания доступен подписчикам бератора бесплатно.
Как определить уровень существенности
Исходные данные, тыс. рублей
| Наименование базового показателя | Предыдущий год (на начало года) | Отчетный год (на конец года) | Среднее значение базового показателя |
| Прибыль до налогообложения | 62 816 | 48 962 | 55 889 |
| Выручка от продаж | 248 364 | 285 428 | 266 896 |
| Капитал и резервы | 117 136 | 115 822 | 116 479 |
| Сумма активов | 295 398 | 284 856 | 290 127 |
Классификация аудиторских ошибок
Важную роль при принятии решений относительно эффективного управления и делового сотрудничества играет информация о деятельности организации, доступ к которой пользователи получают через бухгалтерскую отчетность. Это повышает значение погрешностей и допущений в бухгалтерской отчетности. Требование достоверности бухгалтерской отчетности отмечено п.3 ст.6 положения по бухгалтерскому учету »Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99), утвержденного приказом Минфина РФ от 6.07.99г. №43н. В соответствии с данным положением бухгалтерская отчетность должна давать достоверное и полное представление о финансовом положении организации и финансовых результатах ее деятельности.
Проблема правдивости и реальности бухгалтерской отчетности всегда была и остается актуальной. Данные отчетности очень часто искажаются. Причем несовершенство методологии бухгалтерского учета и противоречия в законодательстве позволяют оставаться искажениям незамеченными.
Действие аудитора в случае выявления им искажений бухгалтерской отчетности при проведении аудиторской проверки определены стандартом аудита «Действия аудитора при выявлении искажений бухгалтерской отчетности».
Этот стандарт одобрен Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ 25.12.96 (протокол № 6).
Требования данного стандарта обязательны для всех аудиторов (аудиторских фирм) при проведение аудита ориентированного на подготовку официального аудиторского заключения, и носят рекомендательный характер при аудите, не предусматривающем подготовку официального аудиторского заключения.
Искажением бухгалтерской отчетности считается неверное отражение и представление данных бухгалтерского учета в результате нарушения установленных правил его организации и ведения.
В целях сокращения рисков невыявления существенных отклонений в ходе аудиторской проверки, целесообразно классифицировать искажения в бухгалтерской отчетности. Существует несколько подходов к классификации типов бухгалтерских ошибок. В общем виде можно представить такую их классификацию.
По характеру возникновения искажения бухгалтерской отчетности могут быть преднамеренными и непреднамеренными.
Преднамеренныеискажения являются результатом преднамеренных действий (или бездействия) персонала проверяемого экономического субъекта. Вывод о преднамеренности действий может быть сделан только уполномоченным на то органом.
Непреднамеренные искажения – результат непреднамеренных действий (или бездействия) персонала проверяемого экономического субъекта. Это ошибки, совершенные по некомпетентности, халатности и невнимательности, а также вызванные несовершенством системы бухгалтерского учета и действующего законодательства.
Это может быть следствием арифметических или логических ошибок в расчетах, учетных записях; не полноты отражения в учете данных; неправильного отражения в учете фактов хозяйственной деятельности, наличия и состояния имущества.
По степени влияния на достоверность искажения могут быть существенными и несущественными.
Существенные – это искажения влияющие на достоверность бухгалтерской отчетности в такой степени, что могут привести к принятию пользователем необоснованного решения.
Несущественные – искажения, пропуск или необнаружение которых не изменит показателей бухгалтерской отчетности таким образом, что это введет в заблуждение пользователей.
Более подробно рассмотрим искажения бухгалтерской отчетности по способу отражения в бухгалтерском учете. К таким искажениям относятся неполнота учета фактов хозяйственной жизни, необоснованность учетных записей ошибки в периодизации и т.д.
Любая аудиторская проверка начинается с ее планирования. Одна из целей планирования аудиторской проверки это выбор наиболее эффективного метода сбора доказательств, подтверждающих отсутствие ошибок. Чтобы сделать этот поиск целенаправленным аудитор должен совершенно точно представлять, что именно он доказывает или какую ошибку ищет.
Тесты, используемые аудитором, не позволяют одновременно выявлять все существующие ошибки. Они направлены на выявление ошибок какого-либо определенного типа. Например, если проверка осуществляется по схеме: от учетных регистров к первичным документам, т.е. подтверждение учетных данных первичными документами — то нельзя выявить неотраженные в учете факты. Если же проверка проводится по обратной схеме ( от первичных документов к учетным регистрам) то не обнаружить бездокументальные, необоснованные записи. Поэтому аудитор должен заранее представлять какую ошибку он ищет.
Практика аудита показала, что все ошибки данного типа, которые могут содержаться в отчетности клиента, могут быть разбиты на два направления: пропуск фактов и неправильная интерпритация фактов, или шесть типов
Типы ошибок:
— неполнота учета фактов хозяйственной жизни или ошибки в полноте отражения операций;
— необоснованность учетных записей или ошибки в обоснованности отражения операций;
— ошибки в периодизации учетных записей;
— ошибки в самих записях;
— неверная оценка активов, пассивов и финансовых результатов;
— неправильное или недостаточное отражение информации в отчетных формах (см. «Аудит Монтгонерн» / Ф.Л.Дефлиз, Г.Р.Дженик, В.М. О* Рейлли, М.Б.Хирт.-М.: Аудит, ЮНИТИ, 1997.-542 с).
Пропуск фактов или ошибке в полноте отражения операцийзаключатся в том, что бухгалтерия отразила в учетных регистрах не все факты хозяйственной деятельности. Они при��одят к занижению отчетных данных. Например, поступившие от поставщика товары, приобретенные по договору поставки или купли-продажи, предприятие не отразило, т.к. по договору товары должны оплачиваться после из реализации, хотя право собственности на товары возникает в момент их приемки; или имели место штрафы от дебитора, присужденные судом, а увеличение финансовых результатов не показано; или предприятие в учете не отразило полученные векселя, выписанные на его имя.
Подобные ошибки возникают либо в результате незнания правил учета, либо по невнимательности, либо в следствие противозаконных действий руководства предприятия, которое стремится скрыть какие либо операции, например, поступление денежной выручки с целью уклонения от уплаты налогов.
Такие ошибки обнаружить очень трудно. Регистры учета для их обнаружения проверять бессмысленно, т.к. они не содержат информации о неотраженных фактах. Поэтому аудитору необходимо делать выборку из первичных документов или неучетной документации. Например, проверяется полнота отражения в учете объема реализации. При этом целесообразно взять выставленные покупателю счета, сделать выборку, убедиться, что все отобранные счета проведены по кредиту счета 90 «Продажи».
Но здесь могут возникнуть трудности в связи с тем, что предприятия очень часто не располагают реестром выставленных счетов, не нумеруют их подряд и не хранят по порядку номеров. Более того, счета вообще могут выставляться с большой периодичностью, и отгруженная в отчетном году продукция может ошибочно включаться в отчетность следующего года. Поэтому для подтверждения проверки желательно взять отгрузочные документы, сделать из них выборку. Однако найти их на предприятии еще сложнее, чем счета. Хороший альтернативный источник для выборки — записи проходной предприятия о всех пропущенных грузах. Но очень часто они либо вообще не ведутся, либо не могут служить убедительным доказательством.
Ошибки в обоснованности отражения операций противоположны ошибкам в полноте отражения операций. Можно сказать они означают, что факты хозяйственной жизни отражаются в учете без достаточных на то оснований. Например, это включение в баланс имущества, на которое предприятие не имеет права собственности. Это, предположим, основные средства, взятые в аренду; ценные бумаги (векселя), взятые в залог.
Ошибки в обоснованности отражения операций, как правило, приводят к необоснованному завышению показателей отчетности.
Выявить такие ошибки проще, чем ошибки в полноте. Для этого достаточно получить документальные подтверждения записями в учетных регистрах. Делаем выборку из записей на счетах и подбираем к отобранным записям документы, по которым убеждаемся, что записи сделаны верно или не верно. Проблемы возникают при выборке и поиске документов. Для сокращения времени проверки подбор документов надо поручать бухгалтерии клиента. Теоретики и практикующие аудиторы считают, что необходимо клиенту объяснять, что это требует огромных затрат времени.
На обоснованность отражения необходимо проверять активы и расходы. Такие ошибки обычно очевидны для бухгалтеров и руководителей и требование их исправить возражений, как правило, не вызывает.
Ошибки в периодизациисвязаны с неверным распределением операций по учетным периодам, когда их отражают в главной книге и отчетности «не своего» отчетного периода.
Существует два вида таких ошибок раннее закрытие счетов и позднее закрытие счетов.
В первом случае счет закрывают до отчетной даты и отражают операцию отчетного периода (года) на счетах следующего периода (года).
Во втором случае, наоборот, счет закрывают после отчетной даты, а операции, которые следовало отразить в следующем периоде, включают в счета отчетного периода (года).
Раннее закрытие счетов приводит к занижению отчетных данных, а позднее — к завышению. (Под датой закрытия счета понимается число, на которое составлена проверяемая отчетность.)
Такие ошибки, как правило, связаны с окончанием календарного года, т.е. с операциями за декабрь-январь (бывают и более ранние ошибки).
Наиболее часто встречающиеся ошибки подобного типа это, например, отражение полученных товарно-материальных ценностей до момента перехода права собственности на них, или, наоборот, не отражение материалов в пути, право собственности на которые уже перешло к покупателю; неоприходование неотфактурованных поставок; учет реализации по выставленным счетам, продукция по которым еще не отгружена.
Надо сказать, что данный тип ошибок самый распространенный именно в России, поскольку многие бухгалтеры проводят операции по счетам не в том периоде, в котором они совершены, а по мере получения документов. Это объясняется и боязнью бухгалтеров делать записи на основании договоров, факс копий документов и т.д., а также и нежеланием что-либо предпринимать для истребования документов и ускорения документооборота.
По влиянию на отчетность ошибки и периодизации относятся к ошибкам либо в полноте отражения информации (раннее закрытие) либо обоснованности (позднее закрытие).
Для выявления подобных ошибок нет необходимости изучать дополнительную, неучетную информацию, достаточно изучить учетные записи в сопоставлении с первичными документами.
Например, для поиска ошибки на раннее закрытие счета реализации необходимо отобрать записи об отгрузках продукции, проверить за первые дни января и убедиться, что проверенные записи не содержат отгрузки прошлого года.
Ошибки в периодизации как правило неохотно признаются руководством и особенно бухгалтерией, поскольку работники бухгалтерии не хотят изменений в сложившейся системе документооборота и в порядке ведения записей.
Наши нормативные документы не разрешают корректировать отчетность, сданную в налоговые органы. Исправления по главной книге можно делать в следующем за отчетным периоде. Поэтому ошибки в ранней и поздней периодизации фактов (т.к. они к моменту их обнаружения уже занесены в главную книгу) не могут быть исправлены в текущем учете.
Но существенные ошибки, обязательно должны быть приведены в аудиторском заключение с указанием, что данные не требуют дополнительных исправительных записей, т.к. операции уже отражены в главной книге.
Ошибки в записях означают, что либо имевшая место хозяйственная операция отражена не на том счете, либо допущена ошибка в проведенной сумме.
Например, расходы на перевозку приобретаемых материалов списаны на счета издержек Д26 К60, а не на стоимость приобретенных материалов Д10 К60.
60 — «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 26 — «Общехозяйственные расходы», 10 – »Материалы».
Ошибки в записях могут приводить как к занижению, так и к завышению остатков по счетам. Такие ошибки носят случайный характер. Это либо ошибки при вводе данных в ЭВМ, либо описки и т.д. Предложения аудитора по их исправлению обычно возражений не вызывают.
На наличие таких ошибок проверяют все счета и обнаруживаются они при тестировании всех прочих ошибок.
Последние два типа ошибок принято относить к ошибкам в отчетности, т.к. они связаны не с неправильным отражением операций на счетах, а с неверным составлением отчетности.
Ошибка в оценкепредполагает, что неправильно оценены активы или пассивы, указанные в отчетности.
Например, неправильно проведена переоценка основных средств; не списана безнадежная задолженность; неверно рассчитан износ; не правильно оценены основные средства, нематериальные активы; не списаны недостачи материалов; не начислен резерв для списания сомнительных долгов; не верно определена стоимость незавершенного производства.
Ошибки в оценке могут вести как к завышению, так и к занижению итога баланса. Поэтому на наличие таких ошибок следует проверять и активы и пассивы предприятия.
Ошибки в оценке очень часто носят методологический характер, т.к. происходят в связи с незнанием или неправильной интерпретацией действующего законодательства. Таким образом, они являются систематическими и весьма неохотно признаются и исправляются бухгалтерами.
Выше было отмечено, что Положением о бухгалтерском учете и отчетности предусмотрено, что после закрытия счетов исправлять ошибки можно только в том отчетном периоде, когда они обнаружены. Поэтому необходимо обращать внимание на то, продолжают ли ошибки существовать на момент проверки.
Неверное представление информациивозникает из-за неправильного переноса сальдо счетов в отчетные формы. Взаимное сальдирование дебиторской и кредиторской задолженности. Из-за отражения средств филиалов, обособленных подразделений, имеющих обособленный баланс, не по соответствующим статьям (Основные средства, Материалы, Касса), а по статьям дебиторов. Из-за отражения задолженности поставщикам по статье «Прочие дебиторы»; прочей реализации по статьям внереализационных результатов; убытков или превышение использования прибыли над ее балансовой величиной по статье «Прочие активы».
К данному типу ошибок также причисляют недостаточность информации в отчетности, т.е. отсутствие пояснений и расшифровок, требуемых как по российским, так и международными стандартам.
Знание типов возможных ошибок позволяет аудитору эффективно планировать свои тесты. Как было отмечено выше, каждый из них направлен на поиск одной ошибки. Например, для проверки обоснованности дебиторской задолженности аудитор планирует выяснить погашена ли она в следующем за отчетным году; для проверки полноты отражения дебиторской задолженности следует изучить оперативные данные об отгрузке продукции; чтобы убедиться в правильности распределения дебиторской задолженности по учетным периодам следует проанализировать все первичные документы за первые дни января следующего года, чтобы удостоверится, что они не включены в задолженность покупателя на 1 января.
Можно комбинировать тесты, направляя их на поиск одновременно нескольких ошибок. Например, аудитор рассылает письма-подтверждения и тем самым одновременно тестирует дебиторскую задолженность на обоснованность и полноту отражения.
Величина ошибок, допустимых при аудиторской проверке, законодательно пока не определена. В договорах на проведение аудиторской проверки она также указывается крайне редко.
При обнаружении ошибки, возможны такие варианты поведения аудитора:
— проигнорировать ошибку
— рекомендовать исправить ошибку в следующем отчетном периоде.
— потребовать исправления ошибки в отчетном периоде
— отказать в выдаче положительного аудиторского заключения.
Еще на стадии планирования проверки аудитор должен определить для себя максимальный уровень ошибок, присутствие которых он может допустить.
Согласно п. 2.4 аудиторского стандарта »Существенность и аудиторский риск» »под уровнем существенности понимается то предельное значение ошибки бухгалтерской отчетности, начиная с которой квалифицированный пользователь этой отчетности с большей степенью вероятности перестанет быть в состоянии делать на ее основе правильные выводы и принимать правильные экономические решения».
В соответствии с этим стандартом рекомендуется такой подход к определению уровня существенности: 5% по балансовой прибыли предприятия; 2% по валовому объему реализации без НДС; 2% по валюте баланса; 10% по собственному капиталу; 2% по затратам предприятия. На основе уровня существенности исчисляется средняя величина и значения, отклоняющиеся от среднего более чем на 20%, не учитываются.
Например, единичная ошибка в 100 т.руб. не представляет интереса, ее вообще не видно в финансовой отчетности.
Если же ошибка повторяемая, то значимость ее определяется суммой подобных ошибок.
Совсем другие нормы должны действовать при проверке остатков по активным счетам, например, при неправильном распределении ТМЦ по счетам актива баланса. Здесь допустимы погрешности в 5-10 %. Некоторые ошибки можно исправлять не в отчетном периоде, а в следующем.
Например, при проверке финансового отчета совместное предприятия, получившего в отчетном году убыток, установлено, что главный бухгалтер виновен в том, что в течение года не начислялся износ на введенные в эксплуатацию основные средства. Эта ошибка не повлияла на величину налоговых платежей (а это наиболее важный момент финансового отчета).
Прибыли, которая могла бы оказаться завышенной, у предприятия нет. Следует аудитор может отразить эту ошибку в акте, сообщить о ней руководству и рекомендовать ее исправить в следующем периоде.
Но есть такие ошибки и незаконные действия, обнаружив которые аудитор не может представлять положительное аудиторское заключение. Причем это не только бухгалтерии касается, но затрагивают и юридическую сторону деятельности предприятия.
Какие это ошибки и незаконные действия.
-
В бухгалтерии предприятия проведены по счетам не все совершаемые им хозяйственные операции.
-
Бухгалтерией допущены существенные ошибки в расчетах с бюджетом и по обязательным платежам во внебюджетные фонды.
-
Нарушен порядок государственной регистрации предприятия.
-
Предприятие занимается деятельностью без соответствующей лицензии на ее проведение.
(Например, предприятие, не имеющее лицензии на:
а) банковские операции, занимается ими)
б) страхование
в) биржевая деятельность
г) деятельность на рынке ценных бумаг
д) продажа товаров за валюту на территории РФ
е) экспорт сырья, материалов
-
Нарушение действующего законодательства в учредительных документах.
-
Отсутствуют соответствующим образом оформленные полномочия у лиц, подписавающих платежные документы предприятия и его договоры.
-
Допущены существенные ошибки в определении оплаченной величины уставного капитала и долей, принадлежащих собственникам предприятия.
Возможность аудитора отказать в выдаче положительного аудиторского заключения желательно отразить в договоре на проведение аудиторской проверки.
Стандартизированный расчет уровня существенности
Единый показатель уровня существенности определяется по стандартизированному методу, который применяется большинством аудиторских фирм и основан на расчете существенности в зависимости от допустимой ошибки по базовым показателям. Метод расчета на примере отчетности компании «Высокий кондитер» за 2014 год показан в таблице 1.
| Базовый показатель | Значение базового показателя (руб.) | Допустимая ошибка (%) | Расчетное значение (руб.) |
|---|---|---|---|
| Балансовая прибыль | 4538941 | 5 | 226947 |
| Выручка | 77545000 | 2 | 1550900 |
| Валюта баланса | 5543748 | 2 | 110875 |
| Собственный капитал | 1977256 | 10 | 197726 |
| Общие затраты | 68124343 | 2 | 1362487 |
Следует отметить, что во внутренних стандартах аудиторской фирмы значения допустимой ошибки должны быть определены по всем используемым базовым показателям и применяться при проведении аудиторских проверок на постоянной основе.
Расчетное значение получается на основе произведения значения базового показателя и значения ошибки. Среднее арифметическое расчетного значения в данном случае составит 689787 руб.
Расходы на спецодежду в налоговом учете
Все предложенные государством изменения по поводу контроля специализированной одежды рабочих и мастеров преимущественно касаются отрасли бухгалтерии. В регламентах взимания госпошлин новых унифицированных документов представлено не было: представители различных корпораций по-прежнему могут учитывать данную категорию МПЗ в составе амортизируемого имущества (или в графе «Материальные расходы», если стоимость вещей не превышает показателя в 100 000 руб. за единицу).
Единственная трансформация соответствующего раздела законодательства касается инвентаризации обозреваемых объектов, не указанных в ч. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ. Этот правоприменительный регламент рассказывает об обращении с наборами, приобретенными для реализации санитарно-эпидемиологических требований, внедренных в связи с пандемией, вызванной вирусом COVID-19. Вещевые комплекты, закупленные компаниями ввиду названных причин, сегодня должны зачисляться на баланс прочих расходов. Именно такой стандарт прописан в Постановлении Правительства № 7 (п. 1 ст. 264).
Учет спецодежды и другой малоценки в «1С:Бухгалтерия 8»
Передачу малоценного оборудования в эксплуатацию проводят одним из двух документов: «Расход материалов» или «Передача материалов в эксплуатацию».
Чтобы заполнить документ «Расход материалов», сначала укажите вид операции «Передача сотруднику». Затем выберите сотрудника, обязательно указав, как будет вестись учет по сотруднику. Вариант «Расход» предполагает оприходование и списание с забалансового счета данного актива. Вариант «Расход и остаток»: объект будет отражен на забалансовом счете и списан с него только после того, как проведем документ списания.
Чтобы отследить и проанализировать кому, сколько и чего выдали, изучаем отчет «Материалы, выданные сотрудникам». В нем также можно увидеть срок полезного использования объекта, сколько ему еще осталось служить и предполагаемую дату списания, если эти сведения отражали в программе. Указать эксплуатационный срок актива можно в карточке номенклатуры или в документе «Передача материалов в эксплуатацию» в поле «Назначение использования», если включили этот функционал.
НПА по бухучету не требуют обязательно применять критерий существенности в отношении спецодежды и других специальных средств производства, срок службы которых менее 12 месяцев. Их можно учитывать на счете 10 до передачи сотруднику в пользование.
Также не обязательно применять критерий существенности к малоценным ОС до перехода на новый стандарт ФСБУ 6/2020.
Отмена Методических указаний по учету спецсредств и внедрение в бухучет понятия существенности позволяют бухгалтеру выстроить учет и классификацию объектов так, как это действительно удобно и экономически целесообразно.